Книга: Основы международного корпоративного налогообложения

10.16.7. Индонезия

10.16.7. Индонезия

PT. Transportasi Gas Indonesia

Наиболее известное в Индонезии судебное дело касательно вопроса о бенефициарном собственнике – дело PT. Transportasi Gas Indonesia v. Direktur Jenderal Paiak 2008 г.[1833] Оно произошло практически сразу же после дела Indofood, в котором британский суд, создавая предположительное решение индонезийского суда о бенефициарной собственности нидерландской промежуточной компании, придал этому термину «международное фискальное значение». Дело особенно примечательно тем, что индонезийский суд, согласившись в принципиальных вопросах с решением по делу Indofood, тем не менее пришел к противоположному решению. Суд также сделал ряд важнейших для международного толкования этого термина утверждений.

Обстоятельства дела таковы. В 2003 г. индонезийская компания PT. Transportasi Gas Indonesia получила долговое финансирование в форме займов от своего 40 %-го акционера, Transasia Pipeline Company Pvt. Ltd., компании, находящейся на Маврикии. Transasia была совместным предприятием компаний Petronas, ConocoPhillips, Singapore Petroleum Company и Talisman. В 2003–2004 гг. PT. Transportasi Gas, выплачивая проценты в адрес Transasia, удерживала налог у источника по ставке 10 %, предусмотренной ст. 11 налогового соглашения между Маврикием и Индонезией от 10 декабря 1996 г. (расторгнутого Индонезией позже, в 2005 г.). Внутренняя ставка налога у источника на проценты составляла 20 %, поэтому налоговая инспекция, сочтя применение международного соглашения неправильным, начислила дополнительные 10 % налога. Логично предположить, что налоговые органы посчитали, что получатель процентов – Transasia – не считается бенефициарным собственником процентов по международному соглашению.

При этом, в отличие от ранее рассмотренных дел, касающихся бенефициарной собственности, где в национальном праве применяющей налоговое соглашение страны почти всегда не было определения значения данного термина, в административной практике Индонезии такое определение существовало, введенное специальным циркуляром налоговых органов в 2005 г.[1834] Циркуляр сообщал, что одного лишь предоставления сертификата резидентства компании недостаточно для автоматического получения налоговых выгод международного договора, поскольку сертификат не содержит информации о том, является ли получатель дохода его бенефициарным собственником. Как гласит циркуляр[1835], бенефициарный собственник должен быть «окончательным владельцем дивидендов, процентов или роялти»; компании специального назначения (кондуитные, бумажные, проводящие и иные подобные) не считаются бенефициарными собственниками. Примечательно, что циркуляр 2005 г. по понятной причине вступил в силу уже после 2003–2004 гг., когда происходили процентные выплаты.

Налоговый суд города Джакарты рассмотрел несколько взаимосвязанных вопросов. Первый и основной: насколько маврикийская компания Transasia должна признаваться бенефициарным собственником в силу налогового соглашения с Индонезией. Суд отметил, что в период выплаты процентов определение характера полученного Transasia дохода в качестве собственного находилось в ведении компетентного органа государства налогового резидентства получателя дохода, в данном случае – Маврикия. Налоговые органы Индонезии должны были использовать ст. 26 налогового соглашения об обмене информацией для определения того, насколько Transasia удовлетворяла требованию о бенефициарном собственнике, в том числе облагался ли данный доход налогом. Концепция бенефициарной собственности – международно-правовая доктрина, и внутреннее толкование данного термина, сделанное Индонезией в административной практике, должно было согласовываться с Маврикием, кроме того, такая договоренность должна была быть публичной. Юридический отказ в предоставлении защиты положений международных соглашений в одностороннем порядке предполагает, что обязанность доказывания обстоятельств, послуживших причиной для отказа, лежит на налоговых органах Индонезии. То есть они должны были доказать, что Transasia не была бенефициарным собственником процентов. Для определения бенефициарной собственности лица нужно исследовать все факты и обстоятельства, свидетельствующие о признаках прав лица на доход, в том числе – может ли лицо свободно распоряжаться доходом, облагается ли доход налогом у этого лица. В рассматриваемом деле, как указал суд, налоговый департамент не представил таких доказательств.

Что касается позиции налоговых органов о бенефициарной собственности, изложенной в циркуляре 2005 г. № SE-04/PJ.34/2005, то суд отметил, что его положения не могут иметь обратную силу. В итоге суд подтвердил правомерность применения пониженной ставки налога у источника на проценты, предусмотренной налоговым соглашением 1996 г.

Из решения PT. Transportasi Gas Indonesia можно сделать ряд важных выводов. Во-первых, Индонезия, государство с гражданской правовой системой, не признает дуализма права собственности, т. е. его разделения на юридическую и экономическую составляющие. Поэтому термин «бенефициарный собственник» должен определяться только на основании законов Индонезии или международного договора. Во-вторых, Индонезия не может применить одностороннее значение термина «бенефициарный собственник», поскольку компетенция устанавливать этот факт принадлежит иностранному налоговому органу, а для уяснения его позиции необходимо использовать положения об обмене информацией. В-третьих, административные циркуляры Индонезии, издаваемые налоговой службой, – не обязывающие нормы для налогоплательщиков, поскольку они не становятся частью законодательства, а потому суды вправе не принимать их во внимание при рассмотрении судебных решений.

PT Indosat Tbk

В марте 2010 г. Налоговый суд Индонезии вынес апелляционное постановление по делу PT Indosat Tbk[1836]. В суде рассматривался вопрос о корректности применения нулевой ставки налога у источника на проценты, выплачиваемые из Индонезии в адрес нидерландской промежуточной компании – SPV, участвующей в схеме долгового финансирования.

Обстоятельства дела таковы. Рассматривалась трансграничная схема финансирования, в которую были вовлечены индонезийская компания PT Indosat Tbk и ее нидерландская дочерняя компания Indosat Finance B.V. (IFC B.V.), созданная для выпуска облигаций (долговых нот) для финансирования деловых операций в Индонезии. Схема финансирования практически идентична той, которая рассматривалась в деле Indofood: IFC B.V. подписала договор займа в сумме 300 млн долларов в адрес PT Indosat Tbk под ставку 7,75 % годовых и в тот же день выпустила долгосрочную облигацию на тех же условиях (сумма, срок, процентная ставка), что и договор займа с PT Indosat. Перед первой выплатой процентов из Индонезии (2004) IFC B.V. получила в нидерландской налоговой инспекции сертификат налогового резидентства для применения нулевой ставки на процентные платежи согласно нидерландско-индонезийскому налоговому соглашению.

Однако налоговые органы Индонезии заявили, что освобождение от налога у источника на проценты в данном случае не применяется, поскольку IFC B.V. не считается бенефициарным собственником процентов ввиду структуры ее доходов, расходов, активов и пассивов в финансовой отчетности. По их мнению, IFC B.V. была кондуитом и действовала от имени бенефициарного собственника – PT Indosat Tbk.

В суде налоговые органы процитировали выдержку из судебного решения от 14 марта 2008 г. по делу PT Transportasi Gas Indonesia v. Direktur Jenderal Pajak, в котором было сказано, что один лишь сертификат резидентства иностранного получателя дохода не может свидетельствовать о том, является ли получатель бенефициарным собственником дохода, что решение должно соответствовать принципу приоритета содержания над формой.

Суд отметил, что под бенефициарным собственником следует понимать реального собственника, который имеет все полномочия в отношении использования дохода и распоряжения им (economically able to enjoy the income), в силу этого такой доход должен облагаться налогом в стране резидентства получателя. Суд также отметил, что государство резидентства получателя дохода осведомлено о том, является ли он бенефициарным собственником, и что страна – источник дохода должна запросить эту информацию на основании международного налогового соглашения. При обмене информацией индонезийские налоговые органы также должны запрашивать и мотивы создания нидерландской компании.

Суд процитировал определение бенефициарного собственника, данное Клаусом Фогелем: бенефициарный собственник – это тот, кто может свободно принимать решения: 1) должен ли актив или капитал использоваться или быть предоставленным в использование третьим лицам; 2) как именно должен использоваться полученный доход. Нельзя толковать термин «бенефициарный собственник» по внутреннему закону применяющей международное соглашение страны, поскольку ни одно национальное законодательство не предлагает точного определения бенефициарной собственности. Продолжая логику Фогеля, суд сказал, что поскольку значение термина в международном налоговом праве определяется исходя из фактических обстоятельств, то дать более точное общее определение невозможно. Любое внутреннее определение термина должно быть согласовано между договаривающимися государствами на основе принципа взаимности.

Анализируя схему финансирования через IFC B.V., суд отметил следующие ее характеристики, свидетельствующие против признания компании бенефициарным собственником:

– IFC B.V. – промежуточная компания (pass-through company), потому что она не имеет права распоряжаться полученными процентами и контролировать их. IFC B.V. с юридической, коммерческой и практической точки зрения обязана передать весь полученный процентный доход третьему лицу.

– IFC B.V. – кондуитная компания. На основе анализа бухгалтерской отчетности стало ясно, что PT Indosat Tbk (истец) имеет 100 %-ю долю участия в капитале IFC B.V.

– Из учредительных документов следовало, что цель создания IFC B.V. – привлечение заемных средств, их последующее предоставление взаймы и привлечение новых заемных средств в форме выпуска облигаций, векселей и прочих ценных бумаг, получение гарантий и вовлечение во внутригрупповое финансирование.

– IFC B.V. предоставила истцу заем за счет средств, привлеченных от выпуска облигаций, причем их выпуск полностью гарантировался истцом.

– IFC B.V. не имеет самостоятельного кредитного или процентного риска.

– Процентные расходы представляют собой основную статью затрат, прочие затраты IFC B.V. – это только расходы на юридические и профессиональные услуги, административные и секретарские расходы. Нет расходов на зарплату – значит, компания не ведет экономической деятельности.

– Самый значительный актив компании – это права требования по предоставленному займу истцу. Больше у компании нет физических активов.

– Около 99,56 % от полученного процентного платежа перенаправлено третьим лицам.

В итоге суд постановил, что имеется злоупотребление положениями налогового соглашения между Индонезией и Нидерландами, поскольку без IFC B.V. выгоды налогового соглашения не были бы предоставлены держателям облигаций.

Как отметил индонезийский налоговый консультант Фредди Карьяди[1837], данное дело имеет огромное значение для формирования практики применения налоговых конвенций в Индонезии, а кроме того, проливает свет на ряд интересных теоретических правовых аспектов. Во-первых, свойственное общему праву Англии разделение права собственности на юридическую и экономическую категории не признается в Индонезии, стране с цивилистической правовой традицией. Поэтому термин «бенефициарный собственник» в любом индонезийском налоговом соглашении должен быть объяснен либо в налоговом законодательстве, либо в самом налоговом соглашении. Во-вторых, налоговые органы должны использовать механизм международного обмена информацией для подтверждения бенефициарной собственности. И в-третьих, решение суда в пользу налоговых органов по вопросу бенефициарной собственности в данной схеме было вполне предсказуемым, поскольку мы имеем дело с кондуитной компанией, которая находится в 100 %-м владении индонезийской компании, а структура ее денежных потоков говорит о том, что компания не имеет прав контролировать денежные средства и распоряжаться ими.

Оглавление книги