Книга: Основы международного корпоративного налогообложения

10.16.6. США

10.16.6. США

Aiken Industries Inc.

В деле Aiken Industries Inc. v. CIR[1824] в США в 1971 г. рассматривалось использование промежуточных холдинговых компаний в низконалоговых юрисдикциях. Обстоятельства дела таковы. Американская компания Aiken Industries Inc. была 100 %-й «дочкой» багамской компании, у которой она взяла взаймы 2,25 млн долларов США в обмен на выпуск векселя под 4 % годовых, подлежащего предъявлению через 20 лет. Через год багамская материнская компания уступила вексель по цессии другой 100 %-й дочерней компании, зарегистрированной в Эквадоре, также в обмен на 4 %-е векселя, каждый из которых подлежал оплате по предъявлению, также на общую сумму 2,25 млн долларов США. Эквадорская компания не имела офиса и не вела бизнеса. Согласно первоначальной схеме, до цессии, Aiken Industries Inc. должна была бы удержать налог с процентных выплат по ставке налога у источника в 30 %, однако после уступки подлежало бы применению полное освобождение от налога у источника, предусмотренное ст. IX налогового соглашения с Гондурасом от 1957 г. (в 1967 г. денонсировано США). По формальным основаниям международный договор подлежал применению, поскольку гондурасская компания была должным образом зарегистрирована и ограничения льгот в налоговом соглашении отсутствовали.

В суде компания также утверждала, что сделки по уступке задолженности представляли собой реальные коммерческие операции, без признаков мнимости или притворности, и задолженность была действительной.

Структура финансирования, примененная налогоплательщиком, явно свидетельствовала о мотивации устранить американский налог у источника. При определении того, защищает ли налоговое соглашение гондурасского налогоплательщика, американский суд исследовал текст соглашения, придавая ему смысл, который соответствовал настоящим ожиданиям (genuine expectations) договаривающихся государств, хотя бы они и не были четко заявлены в тексте договора. Этот принцип целевого толкования международных соглашений был сформулирован ранее в американской судебной доктрине[1825].

Суд определил, что гондурасская компания была не получателем[1826] процентных платежей в смысле ст. IX международного договора, а проводящим звеном, обязанным перечислить проценты багамской материнской компании. Суд придал слову «полученные» (received by) в отношении доходов, упомянутых в статье, значение, предполагающее «преобладание и контроль (dominion and control) над средствами, представляющими собой процентные платежи, а не простое временное физическое владение ими»[1827]. Конвенция, по мнению суда, требует большего, чем просто обмен бумагами (exchange of paper) между взаимосвязанными корпорациями, чтобы получить защиту в форме освобождения от налога, предоставленную ст. IX конвенции. Но заявитель не смог доказать, что существует реальная задолженность между корпорацией в США и корпорацией в Гондурасе. Последняя получала ровно столько же, сколько она была должна в сделке, предполагающей обмен «доллар в доллар», т. е. должна была выплатить столько, сколько намеревалась получить, без прибыли от сделки. То есть гондурасская корпорация действовала как агент, участвующий в расчетах. Таким образом, суд в деле Aiken Industries фактически «импортировал» концепцию бенефициарной собственности в текст налогового соглашения, хотя по очевидным причинам в 1957 г. в тексте она не содержалась. Суд применил характерную для США концепцию «преобладания и контроля» в отношении дохода для обоснования экономической собственности над ним. Как уже отмечалось выше, для обоснования суд использовал теорию разделяемых двумя государствами ожиданий, связанных с заключением налогового соглашения.

Позже положения о бенефициарной собственности стали все чаще и чаще включаться в налоговые соглашения США как инструмент борьбы с «шопингом» налоговыми соглашениями. Концепция «преобладания и контроля» отвергала возможность полного соответствия полученных и выплаченных средств для признания бенефициарной собственности, но при этом даже небольшой спред между полученными и выплаченными средствами мог служить доказательством обратного, что следует из другого судебного дела, Northern Indiana. В ответ на дальнейшие попытки налогоплательщиков обойти доктрину Aiken Indistries законодатели США ввели в налоговые соглашения США более детальные положения об ограничении льгот, более серьезную ограничительную меру по сравнению с доктриной бенефициарной собственности.

Northern Indiana Public Service Inc.

Согласно фактам дела Northern Indiana Public Service v. CIR[1828] стороны сделки создали дочернюю компанию на Нидерландских Антильских островах, которая привлекла долговое финансирование в сумме 70 млн долларов США путем выпуска еврооблигаций, чтобы далее предоставить эту сумму по договору займа материнской компании в США, но под увеличенную процентную ставку (выше на 1 %). Проценты, уплачиваемые из США в адрес антильского кредитора, были освобождены от действовавшего в то время договора об избежании двойного налогообложения между США и Нидерландскими Антилами (ст. VIII) (договор был расторгнут в 1988 г.). Сами стороны сделки согласились с тем, что выбранная структура имеет налоговый мотив в форме ухода от налога у источника в США. Однако, вынося решение в пользу налогоплательщика, суд отметил, что сам по себе налоговый мотив не является внутренне «фатальным» для налогового планирования.

Как гласит давно устоявшаяся американская судебная доктрина, налогоплательщик имеет законное право минимизировать налоги или даже уйти от них[1829]. Однако условие для принятия налогового плана в качестве приемлемого – это ведение деятельности через реальную компанию, в противном случае схема будет признана притворной (sham)[1830]. При этом реальная коммерческая деятельность не означает значительной деятельности. В деле Northern Indiana успех в суде зависел от 700 тыс. долларов США прибыли в форме спреда процентных ставок между привлеченным и выданным финансированием, что позволило сказать, что антильская компания ведет реальную деятельность.

Ingemar Johansson

В известном деле Ingemar Johansson et al. v. USA[1831] гражданин Швеции и знаменитый чемпион мира по боксу в тяжелом весе Ингемар Юханссон получил гонорары за участие в боксерских матчах на территории США в 1959–1961 гг. Юханссон создал в Швейцарии компанию Scanart, S.A., в которой он числился сотрудником. Все гонорары проходили через эту компанию, а за их счет Юханссон платил себе зарплату. Компания была создана, чтобы воспользоваться налоговым соглашением между Швейцарией и США, по которому физическое лицо – резидент Швейцарии при определенных условиях не облагается подоходным налогом в США в отношении своей компенсации за выполненные в США персональные услуги. Этих условий было два: первое – лицо должно временно находиться в США в течение периода, не превышающего 183 дня в налоговом году; второе – доходы должны быть выплачены швейцарской компанией этому гражданину от работы по найму. В спорном 1961 г. Ингемар Юханссон не присутствовал в США в течение периода, превышавшего 183 дня. Суд отметил, что структура, выбранная Юханссоном для получения вознаграждения в США, была мотивирована желанием снизить налоги, однако сам по себе налоговый мотив ни в коем случае не может быть использован для отказа в предоставлении права на получение выгод по налоговому соглашению с Швейцарией. Однако второе условие требовалось доказать, чего Юханссон не смог сделать. Свидетельство, выданное швейцарским налоговым органом и подтверждающее налоговое резидентство Юханссона в Швейцарии, суд не посчитал убедительным доказательством. Поскольку налоговое соглашение со Швейцарией не содержало дефиниции «резидент», то в силу п. 2 ст. II соглашения суд применил свое определение значения этого термина. Юханссон фактически не проживал в Швейцарии, большую часть года находился в Швеции и в США, потому суд отказал в признании его налоговым резидентом Швейцарии, а следовательно, и в применении швейцарско-американского налогового соглашения.

SDI Netherlands

В этом деле[1832] нидерландская компания SDI Netherlands приобрела у связанной компании SDI Bermuda неисключительные права на общемировое использование компьютерных программ для использования на мейнфреймах IBM. При этом оплата за права должна была составлять 93 % от всей суммы полученных доходов SDI Netherlands (в лицензионном договоре была предусмотрена прогрессивная шкала уплаты роялти от 93 до 98 % от всех полученных платежей). Вскоре после этого SDI Netherlands заключила сублицензионный договор на неисключительное использование программ со своей 100 %-й американской дочерней компанией группы SDI U.S. Последняя платила роялти за сублицензию без удержания налога у источника согласно ст. 13 налогового соглашения между США и Нидерландами. Статья 13 соглашения требовала, чтобы получатель роялти был их бенефициарным собственником, т. е. соответствовала МК ОЭСР 1977 г. Суд исследовал несколько вопросов: 1) имеют ли роялти, выплаченные из SDI Netherlands в SDI Bermuda, источник на территории США, 2) была ли SDI Netherlands кондуитной компанией, 3) может ли SDI Netherlands быть признана налоговым агентом в США, 4) смешались ли роялти, выплаченные из США, с прочими роялти из других источников, тем самым потеряв свою «идентичность» как дохода из источников в США? Нетрудно предположить, что Служба внутренних доходов дала положительный ответ на первые три вопроса и отрицательный – на последний вопрос, вследствие чего роялти, выплаченные из США, должны были облагаться налогом у источника в США. Это дело примечательно тем, что налоговая служба США попыталась применить налог у источника в США не к американской компании SDI U.S., а напрямую к иностранной компании, не имеющей присутствия на территории США.

Однако суд принял противоположное решение, сославшись на то, что роялти не имели источника в США, SDI Netherlands была реальной экономической организацией и не агентом или кондуитом бермудской компании, а следовательно, должна быть признана бенефициарным собственником роялти.

Оглавление книги