Книга: Основы международного корпоративного налогообложения

5.9.7. Доход от трудового найма

5.9.7. Доход от трудового найма

Источник дохода от работы по найму обычно расположен в месте работы, а если она происходит в нескольких местах, то источник находится в каждом таком месте и доход пропорционально распределяется между ними. Этот подход отражен и в текстах МК. Положения обеих МК, ОЭСР и ООН, содержат так называемое «правило 183 дней» (ст. 15), по которому заработная плата нерезидента не может облагаться налогом в стране найма, если срок нахождения в стране не превышен, если работодателем такого лица также является нерезидент и если расходы на зарплату не составляют часть расходов постоянного представительства. Для развивающихся стран и стран с переходной экономикой, которые заинтересованы в притоке иностранного капитала, данное правило крайне важно, поскольку краткие визиты и командировки иностранного персонала МНК, включая исследовательские мероприятия до принятия инвестиционных решений, не облагаются налогом в отношении их сотрудников.

Статья 15 МК ОЭСР распределяет налоговые права государств в отношении доходов от трудового найма (employment). Государство-источник имеет права на налогообложение таких доходов в следующих случаях:

вознаграждение выплачивает резидент страны-источника;

вознаграждение выплачивает нерезидент страны-источника, имеющий в ней постоянное представительство, и оно несет затраты по выплате вознаграждения;

вознаграждение выплачивает работодатель-нерезидент, но работник находится в стране-источнике более 183 дней в течение 12-месячного периода.

На практике формулировки ст. 15 вызывают много вопросов, в частности – что означают термины «работодатель», «работа по найму», какова квалификация типов выплат и вознаграждений, что считать источником, т. е. местом работы по найму. Так, термин «работа по найму» не определен в ст. 15 МК ОЭСР, хотя употребляется в ней дважды, в п. 1 и 2 статьи. Соответственно, возникает вопрос, содержат ли эти слова особое значение в контексте налогового соглашения, или значение следует использовать по внутреннему законодательству согласно п. 2 ст. 3 МК ОЭСР.

Классификация терминов крайне важна для применения статьи. Так, если страна-источник имеет собственное определение термина «работодатель», то оно может охватывать и местную дочернюю компанию в контексте соглашения о предоставлении персонала (secondment agreement), на основании которого иностранные сотрудники направляются на работу в данное государство. Если работник находится в стране-источнике менее 183 дней, то, по обычному значению, его работодателем является иностранная компания (материнская или иная дочерняя компания МНК) и при отсутствии постоянного представительства его вознаграждение не будет облагаться налогом. Но в ряде стран применяется концепция экономического работодателя (economic employer), на основании которой страна-источник получает налоговые права безотносительно срока пребывания сотрудника на своей территории.

Оглавление книги